房地产开发企业产品成本的核算

　　房地产开发的程序通常分为四个阶段，即投资决策分析阶段、前期工程阶段、建设阶段和租售阶段。在以上四个阶段的开发经营过程中，企业将发生许多费用，比如可行性研究费、前期工程费、建筑安装费、广告费、销售费、信贷资金利息费，以及企业为组织和管理生产经营而发生的管理费用等。这些费用中，有些可以计入开发产品成本中，有些则不能计入开发产品成本。可以直接计入到开发产品成本中的费用称为开发直接费用；经分配后才能计入到开发产品成本中的费用称为开发间接费用；不能计入到开发成本中的费用称为期间费用。

　　一、开发产品成本的内容开发产品成本是指房地产开发企业在产品开发过程中所发生的各项费用支出。它反映了房地产开发企业在项目开发过程中所耗费的全部物化劳动与活劳动，是考核房地产开发工作质量的一项综合指标，是制定开发产品销售价格的基础。开发产品成本按其用途，可分为以下四类：

　　1.土地开发成本

　　土地开发成本是指房地产开发企业开发土地（即建设用地）所发生的各项费用。

　　2.房屋开发成本

　　房屋开发成本是指房地产开发企业开发各种房屋（包括商品房、出租房、周转房、代建房等）所发生的各项费用支出。

　　3.配套设施开发成本

　　它是指房地产开发企业开发能有偿转让的配套设施及不能有偿转让、不能直接计入开发产品成本的公共配套设施所发生的各项费用支出。

　　4.代建工程开发成本

　　它是指房地产开发企业接受委托单位的委托，代为开发除土地、房屋以外其他工程（如市政工程）所发生的各项费用支出。

　　二、房地产开发成本核算对象开发产品成本核算对象是指在开发产品成本的计算中，为了归集和分配开发费用而确定的费用承担者。企业应根据其开发项目的特点及实际情况，按照下列原则，选择成本核算对象：

　　1.一般的开发项目，以每一独立编制的概算或施工图预算所列单项工程为成本核算对象。

　　2.同一开发地点、结构类型相同的群体开发项目，开竣工时间相近、由同一施工单位施工的，可以并为一个成本核算对象。

　　3.对于个别规模较大、工期较长的开发项目，可以结合经济责任制的需要，按开发项目的一定区域和部位，划分成本核算对象。

　　成本核算对象应在开发项目开工前确定，一经确定就不能随意改变，更不能相互混淆。

　　三、房地产开发成本项目开发产品成本项目一般可分为土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、公共配套设施费和开发间接费等。

　　1.土地征用及拆迁补偿费：指房地产开发时为征用土地所发生的各项费用，包括土地出让金、劳动力安置费、青苗补偿费、土地补偿费、拆迁补偿费及其他因征用土地而发生的费用（如耕地占用税）。

　　2.前期工程费：指企业在前期准备阶段发生的各项费用，包括总体规划设计费、可行性研究费、政府代收代缴的各项费用、勘察设计费、各项临时工程（临时水、临时电、临时路等）费用、七通一平或三通一平费用等。

　　3.基础设施费：指建造各项基础设施发生的费用。基础设施主要是指与开发产品相关的道路、供热设施、供水设施、供电设施、供气设施、通讯设施、照明设施、以及绿化（包括排污、排洪、环卫）等，这些设施发生的设备及安装费都在基础设施费项目内归集。

　　4.建筑安装工程费：指企业以出包方式支付承建单位的建筑安装工程费和企业自营工程发生的建筑安装费。

　　5.配套设施费：指为开发项目服务的，不能有偿转让的各项公共配套设施发生的费用，如锅炉房、水塔、公共厕所、自行车棚等。凡能有偿转让的公共配套设施如商店、邮局、学校、医院、理发店等都不能计人该成本项目内。

　　6.开发间接费：指企业所属的开发部门或工程指挥部门为组织和管理开发项目而发生的各项费用支出，包括工资、福利费、办公费、差旅费、折旧费、修理费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。企业的各行政部门为管理公司而发生的各项费用不在此列，应在“管理费用”中核算。

　　目前我国房地产开发企业经营规模、经营范围、经营方式等各不相同。比如，就土地开发而言，有些企业只进行建设场地地面的清理平整，将原有建筑物、障碍物拆除，就算完成土地开发；而有些企业除进行地面的清理平整，还要进行地下各种管线的铺设、地面道路的建设，做到七通一平，才算完成土地开发等。所以，每一个开发企业应根据前述成本项目的设置原则，结合开发项目的具体情况，有选择地设置成本项目。

　　四、开发产品成本核算程序。

　　（一）应设置核算的账户为核算开发企业的开发成本，企业可根据其本身经营开发的业务要求，设置下列账户：

　　1.“4301开发成本”账户

　　本账户核算房地产开发企业在土地、房屋、配套设施和代建工程的开发过程中所发生的各项费用。本账户借方登记企业在土地、房屋、配套设施和代建工程的开发过程中所发生的各项费用，贷方登记开发完成已竣工验收的开发产品的实际成本。借方余额反映未完开发项目的实际成本。本账户应按开发成本的种类，如“土地开发”、“房屋开发”、“配套设施开发”和“代建工程开发”等设置二级明细账户，并在二级明细账户下，按成本核算对象进行明细核算。

　　2.“4302开发间接费”账户

　　本账户核算房地产开发企业内部独立核算单位为开发产品而发生的各项间接费用，包括工资、福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。本账户借方登记企业内部独立核算单位为开发产品而发生的各项间接费用，贷方登记分配计入开发成本各成本核算对象的开发间接费。月末本账户无余额。本账户应按企业内部不同的单位、部门（分公司）设置明细账户。

　　（二）开发产品成本核算程序开发产品成本的核算程序是指房地产开发企业核算开发产品成本时应遵循的步骤和顺序。其一般程序是：

　　1.归集开发产品费用

　　（1）在项目开发中发生的各项直接开发费用，直接计入各成本核算对象，即借记“开发成本”总分类账户和明细分类账户，贷记有关账户。

　　（2）为项目开发服务所发生的各项开发间接费用，可先归集在“开发间接费”账户，即借记“开发间接费”总分类账户和明细分类账户，贷记有关账户。

　　（3）将“开发间接费”账户归集的开发间接费，按一定的方法分配计入各开发成本核算对象，即借记“开发成本”总分类账户和明细账户，贷记“开发间接费”账户。

　　通过上述程序，将应计人各成本核算对象的开发费用，归集在“开发成本”总分类账户和明细分类账户之中。

　　2.计算并结转已完开发产品实际成本

　　计算已完开发项目从筹建至竣工验收的全部开发成本。并将其结转进入“开发产品”账户，即借记“开发产品”账户，贷记“开发成本”账户。

　　3.按已完开发产品的实际功能和去向，将开发产品实际成本结转进入有关账户

　　即借记“经营成本”、“分期收款开发产品”、“出租开发产品”、“周转房”等账户，贷记“开发产品”账户。

　　五、土地开发的成本核算。

　　土地开发也称建设场地开发。通常有两种情况，一是企业为了自行开发商品房、出租房等建筑物而开发的自用建设场地；二是企业为了销售、有偿转让而开发的商品性建设场地。自用的建设场地属企业的中间产品，其费用支出应记人有关商品房或出租房的产品成本，而商品性建设场地是企业的最终产品，应单独核算其土地开发成本。

　　（一）土地开发费用的归集与分配

　　企业在土地开发过程中所发生的各项费用支出，除能直接计入房屋开发成本的自用土地开发支出在“开发成本——房屋开发”账户核算外，其他土地开发支出均应通过“开发成本——土地开发”账户核算。分别按照“自用土地开发”、“商品性土地开发”等设置二级明细账户，按企业选择的成本核算对象设置账页，进行土地开发费用的明细核算。

　　1.土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费和建筑安装费的归集与分配。

　　这些费用，一般能分清受益对象，可直接计入成本核算对象，借记“开发成本——土地开发”账户及有关明细账户，贷记“银行存款”、“应付账款”等账户。

　　2.配套设施费的归集与分配。

　　配套设施的建设可能与土地开发同步进行，也可能不同步进行，所以其费用归集的方法有以下两种情况：

　　（1）与土地开发同步进行的配套设施开发费用，能够分清受益对象的，应直接计入有关成本核算对象，借记“开发成本——土地开发”账户，贷记“银行存款”等账户；分不清受益对象时，应先通过“开发成本——配套设施开发”账户归集，待配套工程竣工时，再按一定方法，在有关受益对象中进行分配。

　　（2）与土地开发不同步进行的配套设施开发费用，一般可先通过“开发成本——配套设施开发”账户归集，待配套设施竣工时，再转入“开发成本——土地开发”账户中。如果土地开发已完成等待出售或出租，而配套设施尚未完工，为及时结算完工土地的开发成本，经批准对这类配套设施的费用可先按其计划成本（或预算成本）在土地开发成本中预提。预提时，借记“开发成本——土地开发”账户，贷记“预提费用——预提配套设施费”账户。实际发生的配套设施开发费用通过“开发成本——配套设施开发”账户核算，待配套设施完工后，对预提的配套设施费与实际发生的配套设施费差额，应调整有关土地开发成本。

　　3.开发间接费用的归集与分配。

　　企业内部独立核算单位为组织和管理开发项目而发生的费用先通过“开发间接费用”账户核算，月份终了，再按一定的分配标准分配计入有关开发成本核算对象。应由土地开发成本负担的，由“开发间接费用”账户转入“开发成本——土地开发”账户内。如果直接组织和管理开发项目的部门是企业内部非独立核算的部门，其费用直接计人有关土地开发成本的开发间接费用项目内。

　　（二）完工土地开发成本的结转

　　已完土地开发项目应根据其用途，采用不同的成本结转方法：

　　1.为销售或有偿转让而开发的商品性建设场地。

　　开发完成后，应将其实际成本转入“开发产品——土地”账户。

　　2.开发完成后直接用于本企业商品房等建设的建设场地。

　　应于开发完成投入使用时，将其实际成本结转计人有关的房屋开发成本中。结转计入房屋开发成本的土地开发费用，可采取分项平行结转法或归类集中结转法。

　　（1）分项平行结转法

　　就是将应结转的土地开发费用，按成本项目分别平行转入有关房屋开发成本的相关成本项目内。其会计分录是：

　　借：开发成本——房屋

                ——土地征用及拆迁费  al

　　            ——前期工程费        a2

　　            ——基础设施费        a3

　　            ——建筑安装费        a4

　　            ——配套设施费        a5

　　            ——开发间接费用      a6

　　    贷：开发成本——土地

                    ——土地征用及拆迁费   al

　　                ——前期工程费         a2

　                  ——基础设施费         a3

　　                ——建筑安装费         a4

　　                ——配套设施费         a5

　　                ——开发间接费用       a6

　　这种结转方法主要适用于改作自用的商业性建设场地的成本结转。因为原商业性建设场地的开发成本中归集了该场地应负担的全部费用。

　　（2）归类集中结转法

　　就是将应结转的各项土地开发费用，归类合并为“土地征用及拆迁补偿费”和“基础设施费”两个费用项目，然后转入有关房屋开发成本的“土地征用及拆迁补偿费”和“基础设施费”成本项目。

　　借：开发成本——房屋

                ——土地征用及拆迁费  al

　　            ——基础设施费  a2+a3+a4

　　    贷：开发成本——土地

                    ——土地征用及拆迁费 al

　　                ——前期工程费       a2

　　                ——基础设施费       a3

　　                ——建筑安装费       a4

　　这种结转方法主要适用于自用建设场地成本的结转。因为自用建设场地一般不归集配套设施费和开发间接费用，所以为简化核算手续，可采用这种方法结转。

　　企业开发的自用建设场地，开发完成后近期不使用的，应将其实际成本先转入“开发产品——土地”账户。

　　下面举例说明土地开发成本的核算方法。

　　例 甲房地产开发公司于2001年5月在梁园开发一块土地，占地面积40000㎡.开发完成后准备将其中的30000㎡对外转让，其余的10000㎡企业自行开发商品房。假设梁园土地开发过程中只发生了如下经济业务：

　　①支付土地出让金25000000元，作会计分录如下：

　　借：开发成本——土地

                ——梁园（土地征用及拆迁费）25000000

　　   贷：银行存款                             25000000

　　②支付拆迁补偿费5500000元，作会计分录如下：

　　借：开发成本——土地

                ——梁园（土地征用及拆迁费） 5500000

　　    贷：银行存款                             5500000

　　③支付勘察设计费210000元，作会计分录如下：

　　借：开发成本——土地

                ——梁园（前期工程费）        210000

　　    贷：银行存款                              210000

　　④支付土石方费用5500000元，作会计分录如下：

　　借：开发成本——土地

                ——梁园（前期工程费）       5500000

　　    贷：银行存款                             5500000

　　⑤由某施工企业承包的地下管道安装工程已竣工，应支付价款1500000元：

　　借：开发成本——土地
                ——梁园（基础设施费）       1500000

　　    贷：应付账款——X施工企业                1500000

　　⑥9月末，梁园土地开发工程完工。假设“开发成本——土地开发——梁园”账户归集的开发总成本为37710000元，则单位土地开发成本为942.75元／㎡.其中自用的10000㎡土地尚未投入使用，其余30000㎡已全部转让，月终结转本块土地的开发成本。作会计分录如下：

　　借：开发产品——土地（梁园）             9427500

　　    主营业务成本——土地转让成本        28282500

　　    贷：开发成本——土地
                    ——梁园                    37710000

　　例 续前例，若自用的10000㎡土地在开发完成后立即投入房屋开发工程的建设中，则企业可采用下面两种方法结转土地开发成本；①采用归类集中结转法结转土地成本时：

　　借：开发成本——房屋

                ——梁园（土地征用及拆迁费） 7625000

　　            ——梁园（基础设施费）       1802500

        贷：开发成本——土地

                    ——梁园（土地征用及拆迁费） 7625000

　　                ——梁园（前期工程费）       1427500

　　                ——梁园（基础设施费）        375000

　　②采用分项平行结转法结转土地成本时：

　　借：开发成本——房屋

                ——梁园（土地征用及拆迁费） 7625000

　　            ——梁园（前期工程费）       1427500

　　            ——梁园（基础设施费）        375000

　　    贷：开发成本——土地

                    ——梁园（土地征用及拆迁费） 7625000

　　                ——梁园（前期工程费）       1427500

　　                ——梁园（基础设施费）        375000

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